El ejercicio 2013 despierta siguiendo la misma línea que mantuvo durante todo el 2012, esto es, con la aprobación de numerosas modificaciones legislativas en materia fiscal. En el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) se han llevado a cabo algunos cambios de importancia que, por su interés, merecen una enumeración resumida a fin de tener una visión de conjunto de las novedades más destacables con las que comienza el nuevo año.
MODIFICACIONES EN OPERACIONES INMOBILIARIAS
Supuestos de inversión del sujeto pasivo
Desde el día 31 de octubre de 2012 se han incorporado a la Ley del IVA tres nuevos supuestos en los que aplica la regla conocida como “inversión del sujeto pasivo”, esto es, tres nuevos casos en los que, por inversión de la regla general, el sujeto pasivo de la operación resulta ser el empresario o profesional destinatario o receptor de los bienes o servicios. Se recuerda que, en estos casos, el emisor de la factura no deberá repercutir IVA, haciendo constar en su factura el concreto supuesto de inversión del sujeto pasivo que resulte aplicable. De acuerdo con esta modificación:
- Será sujeto pasivo del IVA el empresario o profesional destinatario de la operación en la que se produzca una entrega de bienes inmuebles con renuncia a la exención prevista en los apartados 20º y 22º del artículo 20.uno de la Ley del IVA (entregas de terrenos rústicos y segundas o ulteriores entregas de edificaciones).
- Será sujeto pasivo del IVA el empresario o profesional adquirente de inmuebles en los que la entrega se produzca en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles adquiridos, supuesto que se extiende expresamente a las operaciones de dación del inmueble en pago y cuando el adquirente asuma la obligación de extinguir la deuda garantizada.
- Será sujeto pasivo del IVA el empresario o profesional destinatario de la operación de ejecución de obra, con o sin aportación de materiales, así como la cesión de personal para su realización, consecuencia de un contrato directamente formalizado entre el promotor y el contratista que tenga por objeto la urbanización de terrenos, la construcción o la rehabilitación de edificaciones. La regla se extiende también a supuestos en los que el destinatario sea a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
Como aclaración, debe señalarse que no resultará aplicable este último supuesto, debiendo por tanto el emisor repercutir el IVA correspondiente en sus facturas, entre otros, cuando se trate de suministro de materiales, de meras reparaciones, o de reformas. Igualmente, para determinar la aplicación de la regla deberán considerarse a estos efectos los propios conceptos que la Ley del IVA define para urbanización, rehabilitación o edificación.
Dado que la aplicación de esta regla puede suponer para determinados empresarios la minoración de las cuotas repercutidas de IVA y, según los casos, la recurrente determinación de cuotas de IVA a devolver en sus declaraciones, se recuerda la posibilidad de recuperar mensualmente el saldo de IVA a su favor (sin necesidad, por tanto, de esperar al final de año) mediante la inscripción en el registro de devolución mensual del IVA.
Subida del tipo del IVA en viviendas
Desde enero de 2013 entra en vigor la subida de tipos de gravamen de IVA del 4% al 10% en caso de entregas de edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.
PROCEDIMIENTOS CONCURSALES E IVA
En lo que concierne a las reformas que han afectado a los procedimientos concursales, también desde el día 31 de octubre de 2012 son aplicables determinadas modificaciones que afectan al ejercicio del derecho a la deducción o compensación del IVA y al momento de su repercusión e ingreso. En concreto, las modificaciones han sido las que se indican a continuación.
Se limita el derecho a deducción de cuotas que deberá ejercitarse, cuando se hubieran soportado las cuotas con anterioridad al auto de declaración de concurso, en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que dichas cuotas fueron soportadas (Artículo 99.Tres de la Ley del IVA).
Se prevé el fraccionamiento de los periodos de liquidación con obligación de presentar dos declaraciones-liquidaciones, una por los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso y otra por los posteriores, a los efectos de diferenciar si los créditos son concursales o contra la masa. En la primera de esas declaraciones, el concursado estará obligado a aplicar la totalidad de los saldos a compensar correspondientes a periodos de liquidación anteriores a la declaración de concurso (Artículo 99.Cinco de la Ley del IVA).
La rectificación de deducciones como consecuencia de la modificación de la base imponible prevista en el artículo 80.Tres de la Ley del IVA con la declaración de concurso del destinatario de la operación, deberá realizarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que se ejerció la deducción (Artículo 114.Dos.2º, párrafo segundo de la Ley del IVA). Se incorpora igualmente una modificación en el párrafo segundo del artículo 80.Tres de la Ley del IVA para realizar un ajuste técnico en la redacción de los supuestos en los que procede modificar al alza la rectificación de cuotas de IVA en caso de sobreseimiento del concurso.
En los supuestos en que la operación gravada quede sin efecto como consecuencia del ejercicio de una acción de reintegración concursal u otras acciones de impugnación ejercitadas en el seno del concurso:
- El sujeto pasivo deberá proceder a la rectificación de cuotas repercurtidas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que se declaró la operación (Artículo 89.Cinco de la Ley del IVA).
- La minoración de deducciones por parte del adquirente, si estuviese también en situación de concurso, se realizará en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que se ejerció la deducción (Artículo 114.Dos.2º, párrafo tercero de la Ley del IVA).
NUEVO REGLAMENTO DE FACTURACIÓN
Desde el 1 de enero de 2013 ha entrado en vigor el nuevo Reglamento de Facturación (Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre) que mantiene la estructura y gran parte del contenido de la norma hasta entonces vigente. Detallamos a continuación los cambios más significativos del nuevo Reglamento de Facturación.
Se determinan como novedad unos puntos de conexión para determinar las normas aplicables en las facturas. Los casos son:
- Cuando la entrega de bienes o la prestación de servicios a que se refiera se entienda realizada en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que el proveedor del bien o prestador del servicio no se encuentre establecido en el citado territorio, el sujeto pasivo del impuesto sea el destinatario para quien se realice la operación sujeta al mismo y la factura no sea expedida por este último con arreglo a lo establecido en el artículo 5 del Reglamento.
- Cuando el proveedor o prestador esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, a partir del cual se efectúa la entrega de bienes o prestación de servicios y dicha entrega o prestación, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entienda realizada en el territorio de aplicación del impuesto. Esto ocurrirá en los siguientes supuestos:
• Cuando la operación esté sujeta en otro Estado miembro, el sujeto pasivo del impuesto sea el destinatario para quien se realice la operación y la factura no sea materialmente expedida por este último en nombre y por cuenta del proveedor del bien o prestador del servicio.
• Cuando la operación se entienda realizada fuera de la Comunidad.
La obligación de expedir facturas, cuyos supuestos son básicamente los mismos que con la normativa anterior. Como novedad, se excluye de la obligación de expedir factura en los casos de servicios de seguros y financieros que se definen por la normativa de IVA como exentos, salvo que, conforme a las reglas de localización aplicables, las operaciones se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto o en otro Estado Miembro de la Unión Europea y estén sujetas y no exentas al mismo.
Se eliminan los tiques, que son sustituidos por facturas simplificadas que se podrán expedir en cualquiera de los siguientes casos:
- Su importe no exceda de 400 euros, IVA incluido.
- Cuando deba expedirse una factura rectificativa.
- En los supuestos en los que ya estaba autorizada la expedición de tiques y su importe no exceda de 3.000 euros, IVA incluido.
También se modifica el formato de las facturas y su contenido. Las facturas podrán expedirse en papel o en formato electrónico que permita garantizar al obligado a su expedición la autenticidad de su origen, la integridad de su contenido y su legibilidad, desde su fecha de expedición y durante todo el periodo de conservación.
La autenticidad del origen y la integridad del contenido de la factura, en papel o electrónica, podrán garantizarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho.
Se entenderá por factura electrónica aquella factura que, ajustándose a los requisitos del Reglamento de Facturación, haya sido expedida y recibida en formato electrónico, siempre que el destinatario haya dado su consentimiento.
Por otra parte, se han introducido novedades en cuanto al contenido de las facturas, como la necesidad de incluir una nueva mención específica en los casos de “Facturación por destinatario” o la necesidad de incluir el domicilio del destinatario aún cuando éste sea un particular.
En cuanto al plazo de emisión de facturas, éstas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación. No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación.
ENTRADA EN VIGOR DE REGLAS DE LOCALIZACIÓN
Tal y como ya estaba previsto en la transposición del denominado “Paquete IVA”, a partir de enero de 2013 entraban en vigor nuevas reglas de localización aplicables a los arrendamientos de medios de transporte. Así, desde esta fecha, la regla de localización de medios de transporte es la siguiente:
- El arrendamiento a corto plazo quedará localizado en territorio de aplicación del IVA español si en él se ponen en posesión del destinatario los medios de transporte.
- Si el arrendamiento es a largo plazo y el destinatario es un particular, la sujeción a IVA se producirá si el domicilio del arrendatario se encuentra en el territorio de aplicación del IVA español. No obstante, si el arrendamiento a largo plazo lo es de embarcaciones de recreo, la sujeción se producirá si se ponen en posesión del arrendatario en el territorio de aplicación del IVA español y el servicio es realmente prestado por un empresario establecido en él.